La tassazione delle somme derivanti da sentenza è un tema complesso e articolato da non confonde con la tassazione delle somme derivanti dalla conciliazione.

Le somme dovute in base a una sentenza hanno tassazione diversa a seconda che siano relative a periodi in costanza di lavoro e siano derivanti da un licenziamento dichiarato illegittimo dall’autorità giudiziaria.

Quando la condanna in sentenza è relativa a somme riconducibili allo svolgimento del rapporto di lavoro, come nel caso di demansionamento, differenze di livello, straordinario, ecc, la tassazione è ordinaria e il datore di lavoro è sostituto di imposta, come daart. 51 del d.P.R. 917/1986 (da ora T.u.i.r.).

In virtù della corresponsione dei predetti emolumenti, il datore di lavoro in qualità di sostituto d’imposta è obbligato, in occasione dell’erogazione, a trattenere (e successivamente versare all’Erario) la ritenuta fiscale in applicazione di quanto disposto dall’art. 23 (per i datori di lavoro privati) e dall’art. 29 (per le PA e lo Stato) del d.P.R. 600/1973.

Le somme definite in sede giudiziale erogate in costanza di rapporto di lavoro possono essere tassate secondo le seguenti due modalità:

1. Tassazione ordinaria: applicando le aliquote a scaglioni di reddito di cui all’art. 11 del T.u.i.r.;
2. Tassazione separata: applicando l’aliquota media dei redditi dei due anni precedenti ai sensi dell’art. 19 del T.u.i.r.

Se la tassazione ordinaria deve essere applicata quando la decisione del giudice interviene nel periodo d’imposta relativo alla maturazione dei compensi (es. il datore di lavoro a seguito di sentenza eroga in novembre arretrati retributivi che doveva corrispondere nel gennaio del medesimo anno); la tassazione separata, applicabile nella maggior parte dei casi, è operata ai sensi dell’art. 17, co. 1, lett. b) del T.u.i.r. laddove è affermato che sono tassati con modalità separata gli emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti (es. il datore di lavoro a seguito di sentenza eroga in novembre arretrati retributivi che doveva corrispondere nel novembre dell’anno precedente).

La ritenuta fiscale è determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui sono percepiti (articolo 21, comma 1, del T.u.i.r.). Qualora in uno dei due anni anteriori non vi fosse stato reddito imponibile, la ritenuta sarà determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto dell’altro anno, ovvero se non vi è stato reddito imponibile in alcuno dei due anni, l’aliquota stabilita all’art. 11 del T.u.i.r. per il primo scaglione di reddito ossia il 23% (articolo 21, comma 3, del T.u.i.r.).

Diverso è il tema della tassazione delle somme derivanti da sentenza se la sentenza ha ad oggetto un licenziamento

Le somme definite dal giudice a fronte dell’illegittimità di un licenziamento possono essere sostanzialmente di due tipi:

1. somme collegate ad una sanzione risarcitoria che si aggiunge alla sanzione giuridica della reintegra;
2. somme collegate ad una sanzione risarcitoria con mantenimento della cessazione del rapporto di lavoro.

SOMME AGGIUNTIVE ALLA SANZIONE GIURIDICA DELLA REINTEGRA

La prima tipologia di somme è generalmente riferibile a sentenze del giudice che abbiano dichiarato la reintegra del dipendente e quindi mantenuto in essere il rapporto di lavoro (ad es. in caso di licenziamento dichiarato nullo).

La tipologia di tassazione applicabile si trasla anche sull’assoggettamento fiscale di interessi e crediti di lavoro ad essi riferibili in quanto l’attrazione del regime tributario avviene per natura dell’importo madre che ha determinato il calcolo degli oneri accessori definiti a causa del ritardo nella percezione.

I predetti importi sono generalmente definiti dal giudice in applicazione delle disposizioni di legge tutelanti la conservazione del rapporto di lavoro e sono riconducibili alle sanzioni della c.d. reintegra piena (ossia senza limite di mensilità ma a copertura del periodo di durata del contenzioso) e della c.d. reintegra mitigata (definita con un tetto massimo).

Gli effetti sanzionatori della reintegra piena determinano l’erogazione di una somma di natura risarcitoria-retributiva commisurata all’ultima retribuzione globale di fatto (es. art. 18, co. 2-3 della L. 300/1970) o all’ultima retribuzione utile per il TFR (art. 2 d.lgs. 23/2015) maturata dal giorno del licenziamento a quello dell’effettiva reintegra, con un minimo di 5 mensilità, dedotto quanto percepito del lavoratore per lo svolgimento di altre attività (c.d. aliunde perceputm).

Sotto l’aspetto fiscale la predetta indennità risarcitoria sarà imponibile fiscale quale reddito di lavoro dipendente e dovrà essere assoggetta a ritenuta fiscale secondo le seguenti alternative modalità:

• per le retribuzioni collegate ad anni precedenti, applicazione della tassazione separata ex artt. 17, co. 1, lett. b) e 21 del T.u.i.r. (aliquota media del biennio precedente);
• per le retribuzioni collegate ai mesi del periodo d’imposta corrente, applicazione della tassazione ordinaria (aliquote a scaglioni di reddito ex art.11 del T.u.i.r.).

In caso di reintegra c.d. mitigata, fermo restando la conservazione del posto di lavoro, il giudice condanna il datore di lavoro a corrispondere al dipendente, una somma, nel limite massimo delle 12 mensilità riparametrate all’ultima retribuzione globale di fatto (art. 18, co. 4 L. 300/1970) per gli assunti prima del 7 marzo 2015 o all’ultima retribuzione di riferimento per il calcolo del TFR (art. 3, co. 2 d.lgs. 23/2015) per gli assunti dal 7 marzo 2015, a copertura del periodo dal giorno del licenziamento a quello dell’effettiva reintegra, dedotto quanto percepito del lavoratore per lo svolgimento di altre attività (c.d. aliunde perceputm) e quanto lo stesso avrebbe potuto percepire ricercando con diligenza una nuova occupazione (c.d. aliunde percipiendum)

La ritenuta fiscale è determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui sono percepiti (articolo 21, comma 1, del T.u.i.r.). Qualora in uno dei due anni anteriori non vi fosse stato reddito imponibile, la ritenuta sarà determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto dell’altro anno, ovvero se non vi è stato reddito imponibile in alcuno dei due anni, l’aliquota stabilita all’art. 11 del T.u.i.r. per il primo scaglione di reddito ossia il 23% (articolo 21, comma 3, del T.u.i.r.).

SOMME DERIVANTI DA SENTENZA CHE HA DICHIARATO ILLEGGITTIMO IL LICENZIAMENTO

Le somme definite dal giudice a fronte dell’illegittimità di un licenziamento possono essere sostanzialmente di due tipi:

1) somme collegate ad una sanzione risarcitoria che si aggiunge alla sanzione giuridica della reintegra;

2) somme collegate ad una sanzione risarcitoria con mantenimento della cessazione del rapporto di lavoro.

SOMME AGGIUNTIVE ALLA SANZIONE GIURIDICA DELLA REINTEGRA

La prima tipologia di somme è generalmente riferibile a sentenze del giudice che abbiano dichiarato la reintegra del dipendente e quindi mantenuto in essere il rapporto di lavoro (ad es. in caso di licenziamento dichiarato nullo).

La tipologia di tassazione applicabile si trasla anche sull’assoggettamento fiscale di interessi e crediti di lavoro ad essi riferibili in quanto l’attrazione del regime tributario avviene per natura dell’importo madre che ha determinato il calcolo degli oneri accessori definiti a causa del ritardo nella percezione.

I predetti importi sono generalmente definiti dal giudice in applicazione delle disposizioni di legge tutelanti la conservazione del rapporto di lavoro e sono riconducibili alle sanzioni della c.d. reintegra piena (ossia senza limite di mensilità ma a copertura del periodo di durata del contenzioso) e della c.d. reintegra mitigata (definita con un tetto massimo).

Gli effetti sanzionatori della reintegra piena determinano l’erogazione di una somma di natura risarcitoria-retributiva commisurata all’ultima retribuzione globale di fatto (es. art. 18, co. 2-3 della L. 300/1970) o all’ultima retribuzione utile per il TFR (art. 2 d.lgs. 23/2015) maturata dal giorno del licenziamento a quello dell’effettiva reintegra, con un minimo di 5 mensilità, dedotto quanto percepito del lavoratore per lo svolgimento di altre attività (c.d. aliunde perceputm).

Sotto l’aspetto fiscale la predetta indennità risarcitoria sarà imponibile fiscale quale reddito di lavoro dipendente e la tassazione delle somme derivanti da tale sentenza dovrà essere assoggetta a ritenuta fiscale secondo le seguenti alternative modalità:

• per le retribuzioni collegate ad anni precedenti, applicazione della tassazione separata ex artt. 17, co. 1, lett. b) e 21 del T.u.i.r. (aliquota media del biennio precedente);
• per le retribuzioni collegate ai mesi del periodo d’imposta corrente, applicazione della tassazione ordinaria (aliquote a scaglioni di reddito ex art.11 del T.u.i.r.).

In caso di reintegra c.d. mitigata, fermo restando la conservazione del posto di lavoro, il giudice condanna il datore di lavoro a corrispondere al dipendente, una somma, nel limite massimo delle 12 mensilità riparametrate all’ultima retribuzione globale di fatto (art. 18, co. 4 L. 300/1970) per gli assunti prima del 7 marzo 2015 o all’ultima retribuzione di riferimento per il calcolo del TFR (art. 3, co. 2 d.lgs. 23/2015) per gli assunti dal 7 marzo 2015, a copertura del periodo dal giorno del licenziamento a quello dell’effettiva reintegra, dedotto quanto percepito del lavoratore per lo svolgimento di altre attività (c.d. aliunde perceputm) e quanto lo stesso avrebbe potuto percepire ricercando con diligenza una nuova occupazione (c.d. aliunde percipiendum).

In merito all’aspetto fiscale la predetta somma sarà imponibile fiscale in qualità di reddito di lavoro dipendente in quanto sostitutiva di un reddito derivante da lucro cessante (mancato guadagno) e non da danno emergente.

La modalità di tassazione di detto importo tuttavia rimane controverso.

Un primo orientamento interpretativo considera il predetto importo di natura retributiva, al pari di “arretrati” di lavoro, e ritiene che la tassazione possa avvenire secondo le seguenti modalità:

• per le retribuzioni collegate ad anni precedenti, applicazione della tassazione separata ex artt. 17, co. 1, lett. b) e 21 del D.P.R. 917/1986 (Aliquota media del biennio precedente);
• per le retribuzioni collegate ai mesi del periodo d’imposta corrente, applicazione della tassazione ordinaria (aliquote a scaglioni di reddito ex art.11 del d.P.R. 917/1986).

Tale modalità di tassazione potrebbe considerarsi legittimato anche dalla ratio della disposizione fiscale: la tassazione separata infatti è volta a mitigare gli effetti negativi che sono derivati da una rigida applicazione del criterio di cassa allargato; motivo per il quale, il legislatore, all’art. 17 del d.P.R. 917/1986, ha stabilito che nell’ipotesi di emolumenti arretrati, l’imposta si deve applicare separatamente dagli altri redditi posseduti nello stesso periodo di imposta; ciò al fine di evitare che, nei casi di redditi percepiti con ritardo rispetto alla loro maturazione per cause specifiche (legge, atti amministrativi, contrattazione collettiva, sentenza) e non per la mera volontà delle parti, il sistema della progressività delle aliquote possa determinare un pregiudizio per il contribuente, con una lesione del principio di capacità contributiva (cfr. C.M. n. 23/1997).

Tale interpretazione tuttavia lascia aperto un dubbio: dato il limite risarcitorio massimo di 12 mensilità, quale parte ritenere assoggettata a tassazione separata e quale a tassazione ordinaria?

Ereditando modalità di natura contabile-finanziaria (metodo FIFO) si potrebbe ritenere che la suddivisione tra anni precedenti e anno corrente possa essere progressivo, ossia, partendo dalle mensilità più lontane, anche in virtù di una maturazione degli interessi legali (generalmente richiesti dal giudice) tempo per tempo dalla data del licenziamento alla data dell’effettiva reintegrazione.

Soluzione interpretativa alternativa si fonda sulla valorizzazione della natura risarcitoria della predetta somma (v. anche Corte Costituzionale 86/2018).

Il considerare detta somma quale indennità di natura risarcitoria e non retributiva pone seri dubbi in merito all’applicabilità della tassazione separata non potendo considerare “arretrati da lavoro” le predette somme; motivo per il quale, per lo meno prudenzialmente, il sostituto d’imposta dovrebbe applicare su detto importo la, generalmente, più sfavorevole tassazione ordinaria ai sensi dell’art. 23 del d.P.R. 600/1973.

Sarebbe opportuna una presa di posizione da parte dell’Agenzia delle entrate in quanto il predetto aspetto tributario potrebbe generare attriti in fase di esecuzione delle sentenze.

SOMME EROGATE CON MANTENIMENTO DELLA RISOLUZIONE DEL RAPPORTO DI LAVORO

Sotto l’aspetto tributario tutte le somme collegate alla cessazione del rapporto di lavoro devono essere assoggettate a prelievo fiscale secondo la modalità separata ex art. 17, co. 1, lett. a) del T.u.i.r., ossia, in applicazione dell’art. 19, comma 1 del T.u.i.r., con l’aliquota di tassazione del TFR.

All’interno di questa categoria abbiamo sia l’importo erogato a fronte della rinuncia alla reintegra da parte del lavoratore stabilito nella misura delle 15 mensilità (art. 18, co. 3 L. 300/1970 o art. 2, co. 2 d.lgs. 23/2015) sia gli importi, collegati prettamente alla sanzione economica, definiti dal giudice con mantenimento della cessazione del rapporto di lavoro (es. art. 18, co. 5 e 6 L. 300/1970 o artt. 3, co. 1 e 4 d.lgs. 23/2015)

Tale tipologia di tassazione è applicabile anche agli importi definiti dal giudice in assenza di reintegra per le piccole imprese (es. tutela obbligatoria art. 8 L. 604/1966 o tutela per piccole imprese ex d.lgs. 23/2015).